RIFERIMENTI

• Decreto Legge 17 giugno 2025, n. 84
• Decreto Ministeriale 27 giugno 2025

IN SINTESI

Con due diversi provvedimenti, il Governo è intervenuto sulla norma che ha istituito la cd. “maxi deduzione” per l’assunzione di lavoratori con contratti a tempo indeterminato.

Nel particolare, il DL n. 84/2025 – con il quale viene modificato il D.Lgs. n. 216/2023 – e il DM 27 giugno 2025 – che a sua volta modifica il DM 25 giugno 2024 – agiscono sull’applicazione della disciplina nel caso di gruppi di imprese, escludendo da un lato le imprese collegate e, dall’altro, precisando la modalità di calcolo dell’incremento occupazionale al netto dei decrementi occupazionali, sempre all’interno del gruppo di imprese.

 

Come si ricorderà, al fine di stimolare gli investimenti in capitale umano, l’art. 4 del D.Lgs. n. 216/2023, emanato in attuazione del primo modulo di riforma delle imposte sul reddito delle persone fisiche (IRPEF), prevede, per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023 (anno 2024 per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno civile), agevolazioni fiscali a favore di imprese e lavoratori autonomi per le nuove assunzioni di dipendenti con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato.

In particolare, è prevista l’ammissione in deduzione del costo del personale di nuova assunzione, maggiorato, ai fini della determinazione del reddito, di un importo pari al 20% del costo riferibile all’incremento occupazionale, portando, di fatto, il costo del lavoro al 120% del suo valore originale. Inoltre, è consentita una deduzione massima del 130% (a fronte di un’ulteriore deduzione del 10%, per cui, di fatto, la maggiorazione è complessivamente pari al 30%) in presenza di nuovi assunti a tempo indeterminato rientranti nelle categorie di lavoratori meritevoli di maggior tutela di cui all’Allegato I del D.Lgs. n. 216/2023.

Successivamente, l’art. 1, commi 399 e 400 della Legge n. 207/2024 (Legge di Bilancio 2025) ha prorogato l’agevolazione ai 3 periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2024, ossia al 2025, 2026 e 2027 per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare.

Recentemente, sono state apportate due modifiche significative al regime agevolativo citato:

• il DL n. 84/2025 ha rivisto la definizione di “gruppo di imprese”, escludendo le società “collegate” dal novero di imprese da considerare a tali fini;
• il DM 27 giugno 2025 del MEF e MLPS, ha invece riscritto il comma 8 dell’art. 5 del DM 25 giugno 2024, al fine di evitare incomprensioni nell’applicazione pratica della disposizione che impone di dover considerare l’incremento occupazionale al netto delle diminuzioni occupazionali verificatesi nell’ambito del gruppo di società.

L’agevolazione spetta a condizione che, al 31 dicembre 2024 (e, pro futuro, al termine del periodo di imposta):

• il numero dei dipendenti a tempo indeterminato risulti superiore al numero di dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupato nel 2023 (incremento occupazionale);

• il numero di dipendenti, anche a tempo determinato, risulti superiore al numero degli stessi dipendenti mediamente occupati nel 2023 (incremento occupazionale complessivo).

Come disposto dall’art. 4, comma 2, D.Lgs. n. 216/2023:

“l’incremento occupazionale va considerato al netto delle diminuzioni occupazionali verificatesi in società controllate o collegate ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile o facenti capo, anche per interposta persona, allo stesso soggetto”.

Pertanto, ai fini del calcolo dell’incremento della base occupazionale, per espressa previsione normativa devono essere coinvolte anche le società residenti in Italia, controllanti, controllate e collegate ex art. 2359 c.c., o facenti capo allo stesso soggetto (concetto di impresa unica, Regolamento UE 2023/2831), che definiscono il cd. “gruppo interno”.

Nel gruppo occorre considerare anche le società ed enti detenuti per interposta persona, società fiduciarie e persone fisiche (che producono reddito d’impresa) diverse dalle società di capitali, nonché le stabili organizzazioni operanti nel territorio dello Stato italiano di soggetti non residenti.

In definitiva, la maggiorazione del costo del lavoro spetta qualora l’incremento occupazionale e l’incremento occupazionale complessivo si sia verificato anche con riferimento al gruppo interno complessivamente considerato, al netto degli eventuali decrementi che si sono verificati presso le società del gruppo stesso.

Ora, l’art. 3, comma 1, del DL n. 84/2025 elimina dal citato comma 2 il riferimento alle società collegate.

 

In merito, nella Relazione illustrativa al Decreto in esame è evidenziato che considerata l’equiparazione delle società collegate, disposta dal DM 24 giugno 2024, a quelle sottoposte a controllo congiunto, anche queste ultime sono escluse dal “perimetro del gruppo”.

La novità in esame è applicabile a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2023 (2024 per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare).

La seconda modifica apportata alla disciplina della maxi deduzione è contenuta nel Decreto Ministeriale 27 giugno 2025, firmato dal Ministero dell’Economia e delle Finanze e dal Ministero del Lavoro e Politiche Sociali e pubblicato sul sito del MEF.

Nel dettaglio, l’articolo 1 del DM 27 giugno 2025 sostituisce il comma 8 dell’art. 5 del DM 25 giugno 2024, riscrivendolo come segue:

“Ogni soggetto appartenente al gruppo interno determina la maggiorazione del costo, qualora spettante ai sensi dell’articolo 4, riducendo quello da assumere ai sensi del comma 1 ai fini della maggiorazione, di un ammontare pari al prodotto tra il minore importo del costo riferibile ai suoi nuovi assunti a tempo indeterminato e l’incremento del costo complessivo del suo personale e il rapporto tra la somma degli eventuali decrementi occupazionali complessivi e la somma degli incrementi occupazionali complessivi riferibili a tutte le società del gruppo interno”.

 

Il comma in parola mette in pratica le indicazioni del comma 2 dell’art. 4 del D.Lgs. n. 216/2023, il quale dispone che l’incremento occupazionale vada considerato al netto delle diminuzioni occupazionali verificatesi nell’ambito di un gruppo di società. La modifica apportata dal decreto ministeriale è volta ad evitare incertezze interpretative, intervenendo in modo puntuale sul calcolo della maggiorazione spettante alle singole società del gruppo.

Nel rispetto di tale obiettivo, la nuova formulazione del comma 8 precisa che il beneficio che può essere fruito da ciascun soggetto appartenente al “gruppo interno” è determinato applicando al costo agevolabile – calcolato, in prima battuta, secondo le regole previste per i soggetti non appartenenti ad un gruppo (quindi calcolato come il “minore importo del costo riferibile ai suoi nuovi assunti a tempo indeterminato e l’incremento del costo complessivo del suo personale”) – un “fattore di correzione” costituito dal “rapporto tra la somma degli eventuali decrementi occupazionali complessivi e la somma degli incrementi occupazionali complessivi riferibili a tutte le società del gruppo interno”.

Tale “fattore di correzione”, pertanto, è quantificato come segue: somma decrementi occupazionali complessivi nel gruppo

                                                                                                       somma incrementi occupazionali complessivi nel gruppo

 

In sostanza, le società del gruppo interno, nel determinare il “fattore di correzione” di ciascuno dei periodi d’imposta per i quali è vigente la misura agevolativa, vanno distinte (in ciascun periodo d’imposta), tra coloro che hanno decrementato la “forza lavoro” complessiva e coloro che l’hanno incrementata. Le prime contribuiscono ad accrescere il numeratore del rapporto attraverso i relativi decrementi occupazionali complessivi e, ovviamente, non hanno diritto alla maggiorazione; le seconde contribuiscono ad alimentare il denominatore attraverso i relativi incrementi occupazionali complessivi (e hanno diritto alla maggiorazione).

Se il valore del “fattore di correzione” è:

• > 0 e < 1, deve essere applicato da ciascun soggetto del gruppo che ha avuto l’incremento occupazionale di lavoratori a tempo indeterminato, al costo riferibile all’incremento occupazionale (minor importo tra il costo effettivo relativo ai nuovi assunti e l’incremento complessivo del costo del personale);
• >= 1, la maggiorazione non spetta ad alcuna società del gruppo;

◆  = 0, non sussiste alcun fattore di correzione derivante dall’appartenenza al gruppo.

Precisa la Relazione illustrativa al DM 27 giugno 2025, che la novità in esame è applicabile sin dal primo periodo d’imposta di vigenza della disciplina agevolativa e, quindi, con effetto sul periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023 (quindi, per il periodo di imposta 2024).

Esempio di calcolo

La Relazione illustrativa ripropone poi un esempio della modalità di calcolo della maggiorazione per le imprese appartenenti ad un gruppo interno, riprendendo, in parte, i dati del caso riportato a commento del comma 8 dell’articolo 5 del DM 25 giugno 2024, che deve intendersi integralmente sostituito dal seguente esempio alla luce della nuova formulazione del più volte citato comma 8.

Si ipotizzi un gruppo di 3 società (A, B e C) che presenti la seguente situazione (si assuma che il costo unitario di un dipendente sia pari a 40.000 euro):

• la società A nel 2024 assume 50 dipendenti a tempo indeterminato (costo per ciascun dipendente 40.000 euro = 2.000.000 euro), non ha riduzioni di organico, e ha un incremento del costo complessivo del personale di 2.500.000 euro;
• la società B nel 2024 assume 90 nuovi dipendenti a tempo indeterminato (costo per ciascun dipendente 40.000 euro = 3.600.000 euro), non ha riduzioni di organico, e ha un incremento del costo complessivo del personale di 3.400.000 euro (l’incremento del costo complessivo del personale inferiore al costo complessivo dei neoassunti può essere dovuto, ad esempio, a un minor ricorso allo straordinario rispetto all’anno precedente);

• la società C nel 2024 licenzia 10 dipendenti e non assume dipendenti, né a tempo indeterminato, né a tempo determinato.

A titolo riepilogativo si riporta la seguente tabella:

	Società A	Società B	Società C	Gruppo
Spettanza maggiorazione	Si	Si	No	Si
Incrementi nuovi assunti a tempo indeterminato	50	90		140
Decrementi complessivi			(10)	(10)
Costi nuovi assunti	2.000.000	3.600.000
Incremento del costo complessivo del personale	2.500.000	3.400.000
Costo da maggiorare	2.000.000	3.400.000
Fattore di correzione	7,14%	7,14%		10/140 = 7,14%
Importo della riduzione	2.000.000 * 7,14% = 142.800	3.400.000 * 7,14% = 242.760
Costo su cui applicare la maggiorazione	2.000.000 – 142.800 = 1.857.200	3.400.000 – 242.760 = 3.157.240

 

La società A ai fini della maggiorazione rileva dapprima il minore tra il costo riferibile ai nuovi assunti a tempo indeterminato e l’incremento del costo complessivo del personale (2.000.000 di euro) e, successivamente, riduce tale importo applicando il fattore di correzione. Il fattore di correzione, come sopra descritto, sarà pari al rapporto tra la somma dei decrementi occupazionali complessivi (10), riferibili a tutte le società del gruppo interno, e la somma degli incrementi occupazionali complessivi (140), anch’essi riferibili a tutte le società del gruppo interno. Il costo da maggiorare sarà pari a:

2.000.000 – 142.800 (il 7,14% di 2.000.000) = 1.857.200 euro.

La società B ai fini della maggiorazione rileva dapprima il minore tra il costo riferibile ai nuovi assunti a tempo indeterminato e l’incremento del costo complessivo del personale (3.400.000 di euro) e, successivamente, riduce tale importo applicando il fattore di correzione. Il costo da maggiorare sarà pari a: 3.400.000 – 242.760 (il 7,14% di 3.400.000) = 3.157.240 euro.

Cordiali Saluti,

Studio Salardi

di Lorenza Salardi – Consulente del Lavoro